Понятие и классификация материально производственных запасов мпз. Понятие, классификация и оценка материально-производственных запасов. Отражение на счетах бухгалтерского баланса

Для осуществления основной деятельности помимо помещения и оборудования и других основных средств предприятию необходимо иметь определенные производственные запасы.

Под производственными запасами понимают различные вещественные элементы производства, используемые в качестве предметов труда в производственном процессе. Они целиком потребляются в каждом производственном цикле и полностью переносят свою стоимость на стоимость производимой продукции.

Для правильной организации учета производственных запасов важное значение имеют научно обоснованная их классификация, оценка и выбор единицы учета. В зависимости от той роли, которую играют разнообразные производственные запасы в процессе производства продукции, работ и услуг, они подразделяются на группы, изображенные на рисунке 2:

Рисунок 2 - Классификация производственных запасов

Сырье и основные материалы - это те предметы труда, из которых изготавливают продукт, они образуют материальную (вещественную) основу продукта. При этом сырьем называют продукцию добывающей промышленности и сельского хозяйства (уголь, руды, зерно, хлопок, скот и т.п.), а материалами - продукцию обрабатывающей промышленности (чугун, сталь, алюминий и т.п.).

Вспомогательные материалы используются для воздействия на сырье и основные материалы и придания продукту определенных потребительских свойств (например, лаки и краски для автомобилей,) или для обслуживания и ухода за орудиями труда и облегчения процесса производства (смазочные, обтирочные материалы и т.п.).

Деление материалов на основные и вспомогательные носит условный характер и определяется особенностями технологии и организации производства (например, доска в машиностроительной промышленности относится к группе вспомогательных, а в строительной - основных материалов).

Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия - предметы труда, прошедшие определенные стадии обработки, поступившие со стороны для изготовления продукции и выполняющие роль основных материалов.

Возвратные отходы - остатки сырья и материалов, образующиеся в процессе их переработки, но утратившие полностью или частично потребительские свойства исходного сырья и материалов (опилки, металлические стружки и т.п.) .

Запасные части служат для ремонта и замены изнашивающихся узлов и деталей машин и оборудования.

Инвентарь, инструмент и хозяйственные принадлежности, оборудование, инструменты и другие средства труда в пределах действующего лимита времени использования, а также специнструменты и приспособления, специальная одежда и обувь, временные сооружения и др., которые относятся к категории средств труда, но в силу срока полезного использования и источников приобретения (за счет оборотных средств организации) функционируют в составе средств в обороте.

В самостоятельные группы выделены продукты труда в виде запасов готовой продукции и товаров, подлежащих продаже или перепродаже без дополнительной обработки.

Оценка материально-производственных запасов занимает ведущее место в системе нормативного регулирования их бухгалтерского учета. Эти запасы принимаются к учету по фактической себестоимости, которая исчисляется в зависимости от способа приобретения (получения) данного имущества .

При приобретении материально-производственных запасов за плату у других организаций фактической себестоимостью считаются фактические затраты на приобретение за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов в соответствии с законодательством РФ.

Указанные фактические затраты могут включать: суммы, уплачиваемые поставщикам в соответствии с договором; суммы, уплачиваемые другим организациям за информационно-консультационные услуги, связанные с приобретением запасов; таможенные пошлины и иные платежи; невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с поступлением каждой единицы запасов; вознаграждения, уплачиваемые посредническим (снабженческим, внешнеэкономическим и т.п.) организациям; затраты по заготовлению и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию грузов.

Такие затраты могут включать комплекс расходов по заготовке и транспортировке запасов; по содержанию заготовительно-складского аппарата организации; затраты по доставке запасов до места использования, если они не включены в цену запасов по договору поставки; затраты по оплате процентов по коммерческому кредиту (кредиту поставщиков); затраты по оплате процентов по заемным средствам, связанным с приобретением запасов, если они произведены до оприходования запасов на склад;

затраты по доведению запасов до состояния пригодности к использованию;

иные затраты по приобретению МПЗ.

При изготовлении различных видов материально-производственных запасов собственными силами организаций фактическая себестоимость определяется в размере фактических затрат на производство соответствующего вида продукции в соответствии с действующим порядком формирования себестоимости.

При безвозмездном получении материально-производственных запасов в порядке дарения фактическая себестоимость определяется по их рыночной стоимости на дату оприходования организацией-получателем.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Эта стоимость устанавливается на основе цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей) .

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, принятых к учету в организации, не подлежит изменению, кроме случаев, предусмотренных законодательством и действующим положением ПБУ 5/01. Например, материально-производственные запасы могут быть переоценены по цене возможной продажи на конец отчетного года, если в течение года цены на эти запасы снизились либо они частично утратили первоначальные качества или морально устарели. При этом на разницу в оценке (цена возможной продажи ниже первоначальной стоимости приобретения) уменьшаются резервы под снижение стоимости материальных ценностей.

Материально-производственные запасы, не принадлежащие данной организации, но находящиеся в ее распоряжении по договору с собственником, показываются на забалансовых счетах в оценке по договору.

Контроль за состоянием производственных запасов и рациональным их использованием оказывает существенное влияние на рентабельность предприятия и его финансовое положение. Контроль за выполнением плана материально-технического обеспечения по договорам, своевременностью поступления и оприходования материалов осуществляет отдел материально-технического снабжения. С этой целью в отделе ведут ведомости (машинограммы) оперативного учета выполнения договоров поставки. В них отмечают выполнение условий договора о поставке по ассортименту материалов, их количеству, цене, срокам отгрузки и др. Бухгалтерия осуществляет контроль за организацией данного оперативного учета.

Основным направлением повышения эффективности использования

производственных запасов является внедрение ресурсосберегающих, малоотходных и безотходных технологий.

Рациональное использование запасов зависит также от полноты сбора и использования отходов и обоснованной их оценки.

Для обеспечения сохранности материальных ценностей в организациях не реже одного раза в год проводится их инвентаризация. Инвентаризация производственных запасов осуществляется не менее одного раза в год перед составлением бухгалтерской отчетности. Для контроля за сохранностью производственных запасов, условиями их хранения и состоянием складского учета в межинвентаризационные периоды должны проводиться систематические проверки и выборочные инвентаризации материалов.

При осуществлении инвентаризации учитываются специфические особенности отдельных видов материалов. В частности, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, находящиеся в эксплуатации, инвентаризуются по месту их нахождения и лицам, на ответственном хранений которых они находятся. По МБП, выданным в индивидуальное пользование работникам, допускается составление групповых инвентаризационных описей с указанием в них ответственных за эти предметы лиц, на которых открыты личные карточки, с распиской их в описи. На МБП, пришедшие в негодность и не списанные, рабочая инвентаризационная комиссия составляет акт на их списание с указанием времени эксплуатации, причин негодности, возможности использования этих предметов на хозяйственные цели.

Тара записывается в опись по видам, целевому назначению и качественному состоянию (новая, бывшая в употреблении, требующая ремонта и т.д.). На тару, пришедшую в негодность, составляется акт на списание с указанием причин негодности и лиц, ответственных за тару.

Отдельные описи составляются на материалы, находящиеся в пути, на ответственном хранении на складах других предприятий, подвергшиеся порче, ненужные, неликвидные, а также на поступившие или отпущенные во время проведения инвентаризации.

Описи подписываются всеми членами комиссии и материально ответственными лицами, которые подтверждают, что все материалы проверены в их присутствии и претензий к членам комиссии они не имеют.

Данные инвентаризационных описей используются для составления сличительных ведомостей, в которых фактические данные описей сопоставляются с учетными данными. При выявлении недостач или излишков материально ответственных лица должны дать им соответствующие объяснения. Комиссия устанавливает характер, причины, виновников выявленных расхождений или порчи материалов и определяет порядок регулирования разниц и возмещения потерь.

Анализируя классификацию, оценку и контроль материально-производственных запасов можно сделать выводы о том, что для правильной организации учета производственных запасов, большое значение имеют научно обоснованная их классификация, оценка и выбор единицы учета. Оценка материально-производственных запасов во всех случаях их приобретения осуществляется по фактическим затратам, совокупность которых образует фактическую себестоимость приобретения.

Учет материально-производственных запасов на предприятиях Российской Федерации осуществляется согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденному приказом Минфина РФ от 9 июня 2001г. № 44н.

В качестве материально-производственных запасов принимаются активы:

Используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

Предназначенные для продажи;

Используемые для управленческих нужд организации.

На рисунке 1.2.1 отражена группировка производственных запасов.

Рисунок 1.2.1 - Виды группировок производственных запасов

Готовая продукция является частью материально - производственных запасов, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством).

Товары являются частью материально - производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенных для продажи .

Единица бухгалтерского учета материально - производственных запасов выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих запасах, а также надлежащий контроль за их наличием и движением. В зависимости от характера материально - производственных запасов, порядка их приобретения и использования, единицей материально - производственных запасов может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.п.

В процессе производства материалы используются различно. Одни из них полностью потребляются в производственном процессе (сырье и материалы), другие изменяют только свою форму (смазочные материалы, краски), третьи - входят в изделие без каких-либо внешних изменений (запасные части), четвертые - только способствуют изготовлению изделий, не входят в их массу или химический состав.

По официальному определению материальные ресурсы - активы (имущество):

а) используемые в качестве сырья, материалов и т. д. при производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг, предназначенных для продажи;

б) используемые для управленческих нужд организации.

Из этого определения следует, что материальные ресурсы используются, как правило, в качестве предметов труда в производственном процессе. Они целиком потребляются в каждом производственном цикле и полностью переносят свою стоимость на стоимость произведенной продукции, выполненных работ, оказанных услуг.

Для надлежащей организации учета производственных запасов важное значение имеют научно обоснованная их классификация, оценка и выбор единицы учета.

На основе вышесказанного в таблице 1.2.1 рассмотрим более подробно группировку материалов в зависимости от их назначения и использования в процессе производства.

Таблица 1.2.1. Виды и сущность материалов

	Определение
Сырье и основные материалы	Предметы труда, из которых изготавливают продукт и которые образуют материальную основу продукта
Вспомогательные материалы	Материалы, которые используют для возд. на спрос и основные материалы или для обслуж. и ухода за орудиями труда
Пол. собственного производ.	Материалы, прош. определенные стадии обработки, но не являющиеся, готовой продукцией, т.е. составляют его основу
Возвратные отходы	Остатки сырья, материалов, полуфабрикатов и других видов материальных ресурсов, образовавшихся в процессе производства продукции (работ, услуг), утратившие полностью или частично потребительские качества и поэтому используемые с повышенными затратами или вовсе не используемые по прямому назначению
Тара и тарные материалы	Предметы труда, используемые для упаковки, хранения и транспортировки материалов и продукции.
	Подразделяют на хозяйственное (отопление жилых помещений), технологическое, двигательное
Запасные части	Служат для ремонта и замены износившихся деталей машин и оборудования
Строительные материалы	Материалы, используемые в строительных и монтажных работах для изготовления строительных деталей, для возведения и отделки конструкций и частей зданий и сооружений, а также материальные ценности для нужд строительства

Указанные классификации используют для построения синтетического и аналитического учета.

Однако этой группировки недостаточно для всестороннего контроля за состоянием, движением материалов, поэтому внутри каждой группы материальные ценности подразделяются еще на виды, сорта, марки. Кроме того, как уже отмечалось, важно определить единицу учета материальных ценностей.

Учет материально-производственных запасов устанавливает, что в качестве единицы бухгалтерского учета выбирается номенклатурный номер, разрабатываемый организацией в разрезе наименований и (или) однородных групп (видов), т.е. каждый вид, сорт, размер материалов.

Поэтому необходимо классифицировать материалы по каждому: наименованию; виду; размеру; сорту; марке; профилю, на которые подразделяются вышеперечисленные группы.

Номенклатура - систематизированный перечень наименований материалов, полуфабрикатов, запасных частей, топлива и других материальных ценностей, используемых на данном предприятии.

Документ «Номенклатура материальных ценностей» должен содержать следующие данные о каждом материале:

1. Технически правильное наименование;

2. Полную характеристику (марка, сорт, размер, единица измерения и т.п.);

3. Номенклатурный номер - условное обозначение (уникальное), заменяющее по существу перечисленные признаки.

В номенклатуре указана учетная цена каждого вида материалов, то она называется номенклатурой-ценником. Номенклатура-ценник предназначен для нормирования, планирования и учета материально-производственных запасов.

Таким образом, четкая классификация (группировка) материальных ценностей по определенным признакам и выбор единицы учета необходимы для своевременной и правильной организации учета материально-производственных запасов, как на складе, так и в бухгалтерии.

Для правильной организации учета производственных запасов важное значение имеют научно-обоснованная классификация, оценка и выбор единицы учета.

Производственные запасы подразделяются на несколько групп, позволяющих определить место этих запасов в производственном процессе: сырье и основные материалы, вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты, возвратные отходы, топливо, тара и тарные материалы, инвентарь и хозяйственные принадлежности.

Сырье представляет собой изначальный продукт, не подвергавшийся первичной обработке. К нему относится продукция отраслей добывающей промышленности (руда, уголь, газ и т. д.) и сельхозпродукция (молоко, семена, сахарная свекла и т. д.). Основные материалы - это продукты обрабатывающей промышленности, получаемые в процессе обработки исходного сырья (металл, сахар и т. д.). Покупные полуфабрикаты или полуфабрикаты собственного производства - это материалы, прошедшие определенные стадии обработки, но еще не ставшие готовой продукцией. Вспомогательные материалы служат для придания определенных качеств создаваемому продукту (краски, лаки и пр.). Они могут также применяться и в целях обеспечения нормальных условий процесса производства (освещение, отопление), обслуживания производственного оборудования (смазочные и обтирочные материалы) и т. п.

Возвратные отходы - материалы, оставшиеся после использования, утратившие полностью или частично свои исходные потребительские качества (обрезки металла, лоскуты ткани). Из группы вспомогательных материалов отдельно выделяют в связи с особенностью их использования топливо, тару и тарные материалы, запасные части. Инвентарь, инструменты, хозяйственные принадлежности, рассматриваются не как предметы, а как средства труда. Это определяет особенности не только организации их учета в процессе заготовления и постановки на баланс, но и погашения первоначальной стоимости. Они используются в качестве средств труда в течение не более 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев (инвентарь, инструменты и др.)

В основу этой классификации производственных запасов положена их номенклатура - систематизированный перечень материальных ценностей, разрабатываемый предприятием исходя из отраслевых особенностей и сложившейся практики их учета. В ней предусмотрены группы, в пределах которых указываются отдельные наименования материалов по маркам, размерам, сортам, под определенным кодом (шифром) и в соответствующей единице измерения.

Код, присвоенный конкретному наименованию материалов - его номенклатурный номер. Он присваивается при принятии данного материала к учету и состоит из семи или восьми цифр: первые две - синтетический счет, третья - субсчет, следующие одна или две - группа материалов. Остальные две или три цифры раскрывают дополнительные признаки характеристики этого вида материалов.

Указанные классификации производственных запасов используют для построения синтетического и аналитического учета, а также составления государственного статистического наблюдения (отчета) об остатках, поступлении и расходе сырья и материалов в производственно - эксплуатационной деятельности.

Оценка материальных ценностей производится следующим образом: материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

К фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов относятся:

Суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

Суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;

Таможенные пошлины;

Невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов;

Вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы;

Затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию. Данные затраты включают, в частности, затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов;

Затраты по содержанию заготовительно-складского подразделения организации, затраты за услуги транспорта по доставке материально-производственных запасов до места их использования, если они не включены в цену материально-производственных запасов, установленную договором; начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит); начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов;

Затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Данные затраты включают затраты организации по подработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг;

Иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов.

Не включаются в фактические затраты на приобретение материально-производственных запасов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материально-производственных запасов. Фактические затраты на приобретение материально-производственных запасов определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия материально-производственных запасов к бухгалтерскому учету в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах).

В фактическую себестоимость материально-производственных запасов включаются также фактические затраты организации на доставку материально-производственных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Оценка материально-производственных запасов, стоимость которых при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату принятия запасов к бухгалтерскому учету.

Определение фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых на производство, разрешается производить следующими методами оценки запасов: по себестоимости каждой единицы; по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени закупок (метод ФИФО - метод бухгалтерского учета товарно-материальных запасов, в соответствии с которым запасы фиксируются в денежном выражении по цене первой поступившей партии этих товаров.

Первый и второй способы оценки материальных ресурсов являются традиционными для отечественной учетной практики. В течение отчетного месяца материальные ресурсы списывают на производство (как правило, по учетным ценам), а в конце месяца списывают соответствующую долю отклонений фактической себестоимости материальных ресурсов от стоимости их по учетным ценам.

При методе ФИФО применяют правило: первая партия на приход - первая в расход. Это означает, что независимо от того, какая партия материалов отпущена в производство, сначала списывают материалы по цене (себестоимости) первой закупленной партии, затем по цене второй партии и т.д. в порядке очередности, пока не будет получен общий расход материалов за месяц.

Применение указанных методов оценки материальных ресурсов ориентирует предприятие на организацию аналитического учета материалов по отдельным партиям (а не только по видам материалов). Можно оценить израсходованные материалы расчетным путем, используя следующую формулу:

Р - стоимость израсходованных материалов;

Он и Ок - стоимость начального и коечного остатков материалов;

П - поступление за месяц.

Оценка материально - производственных запасов на конец отчетного периода производится в зависимости от принятого способа оценки запасов при их выбытии (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости).

Наряду с определением твердой учетной цены очень важно установить единицу учета материальных ценностей. Такой единицей может быть каждый вид, сорт, марка, размер материалов, т.е. каждый номенклатурный номер, каждая партия, однородная группа и т.п. Единица учета материальных ценностей выбирается организацией самостоятельно. Она должна обеспечить формирование полной и достоверной информации о материальных запасах, надлежащий контроль за их наличием и движением.

Таким образом, материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. При этом определение фактической себестоимости зависит от порядка поступления запасов в организацию, а именно: приобретения материально-производственных запасов за плату, изготовления собственными силами организации, внесения в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, путем получения по договору дарения или безвозмездно, в результате выбытия основных средств и другого имущества, полученных в результате операций по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами. В настоящее время российским законодательством переоценка материальных ценностей, учитываемых в составе средств в обороте, не предусмотрена.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 (далее - ПБУ 5/01).

ПБУ 5/01 устанавливает, что к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:

• - используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);
• - предназначенные для продажи, включая готовую продукцию и товары;
• - используемые для управленческих нужд организации.

Таким образом, в составе материально-производственных запасов (далее - МПЗ) должны учитываться производственные запасы, готовая продукция и товары.

Производственные запасы представляют собой различные вещественные элементы, используемые в качестве исходных предметов труда, потребляемых при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд.

Производственные запасы используются однократно в течение одного производственного цикла и полностью переносят свою стоимость на производимую продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) (далее - продукция).

Производственные запасы в зависимости от назначения и способа использования в процессе производства продукции подразделяются на следующие основные группы:

• - сырье и основные материалы;
• - покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия;
• - вспомогательные материалы;
• - возвратные отходы производства.
• - инвентарь и хозяйственные принадлежности.

Сырье и основные материалы - это предметы труда, предназначенные для использования в процессе производства продукции и представляющие собой материальную (вещественную) основу при изготовлении продукции (выполнении работ, оказании услуг).

Сырье представляет собой продукцию сельского хозяйства и добывающей промышленности (зерно, хлопок, древесина, руда, уголь, нефть и т.п.).

Материалы представляют собой продукцию обрабатывающей промышленности (мука, ткань, бумага, металл, бензин и т.п.).

Покупные полуфабрикаты - это те же сырье и основные материалы, прошедшие определенные стадии обработки, но не являющиеся еще готовой продукцией.

Комплектующие изделия - это изделия организации-поставщика, приобретаемые для комплектования продукции, выпускаемой организацией-изготовителем.

Вспомогательные материалы - это материалы, используемые для воздействия на сырье и основные материалы, придания продукции определенных потребительских свойств или для обслуживания и ухода за орудиями труда и облегчения процесса производства (смазочные и обтирочные материалы и т.п.).

В группе вспомогательных материалов ввиду особенностей использования выделяют топливо, тару и тарные материалы, а также запасные части.

Топливо - это углеродистые и углеводородистые вещества, выделяющие при сгорании тепловую энергию.

• - технологическое топливо (используемое для технологических целей в процессе производства продукции);
• - двигательное топливо (горючее - бензин, дизельное топливо и т.д.);
• - хозяйственное топливо (используемое на отопление).

Тара и тарные материалы - это предметы, используемые для упаковки и транспортировки продукции, хранения различных материалов и продукции. Различают следующие виды тары: тара из древесины, тара из картона и бумаги, тара из металла, тара из пластмассы, тара из стекла, тара из тканей и нетканых материалов.

Запасные части - это предметы, предназначенные для проведения ремонтов, замены изношенных частей машин, оборудования, транспортных средств и т.п.

Возвратные отходы производства - это остатки сырья и материалов, образовавшиеся в процессе их переработки в готовую продукцию, утратившие частично или полностью потребительские свойства исходного сырья и материалов (обрубки, обрезки, стружка, опилки и т.п.).

Не относятся к возвратным отходам остатки материалов, которые в соответствии с усыновленной технологией передаются в другие цеха, подразделения в качестве полноценного материала для производства других видов продукции.

Не относится к отходам также попутная (сопряженная) продукция, перечень которой устанавливается в отраслевых методических рекомендациях (инструкциях) по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции.

Инвентарь и хозяйственные принадлежности - это предметы со сроком полезного использования до 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, используемые в качестве средств труда (инвентарь, инструменты и т.д.)

Обычный операционный цикл является характеристикой производственного процесса «как средняя продолжительность изготовления продукции от начала до окончания в данной конкретной организации. В случае, когда обычный операционный цикл в организации составляет 15 месяцев, то средства труда со сроком полезного использования до 15 месяцев могут учитываться как материалы, а со сроком свыше 15 месяцев должны учитываться как основные средства.

Для целей аналитического учета производственные запасы также классифицируют по различным группам в зависимости от технических свойств.

Внутри групп производственные запасы (в том числе материалы) подразделяют по видам, сортам, маркам, типоразмерам и т.д.

Каждому виду материалов присваивается номенклатурный номер, разрабатываемый организацией исходя из их наименований и/или однородных групп (видов).

ПБУ 5/01 при учете МПЗ позволяет использовать в качестве единицы бухгалтерского учета МПЗ не только номенклатурный номер, но и партию товара, однородную группу и т.п.

Выбор единицы бухгалтерского учета материально-производственных запасов осуществляется в зависимости от характера материально-производственных запасов, порядка их приобретения и использования.

Единица бухгалтерского учета материально-производственных запасов выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих запасах, а также надлежащий контроль за их наличием и движением.

Готовая продукция - это часть материально-производственных запасов, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные: с обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных «законодательством).

Товары - это часть материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических и физических лиц и предназначенных для продажи.

Укрупненная классификация материально-производственных запасов по их назначению и способу использования в процессе производства представлена на рисунке 1.

Рисунок 1 - Классификация материально-производственных запасов

Для правильной организации учёта необходима чёткая классификация производственных запасов по определенным признакам. Все материально-производственные запасы классифицируются: по назначению и их роли в процессе производства; по техническим свойствам.

По назначению и роли материалов в процессе производства различают следующие группы запасов:

1. Сырье и материалы - это предметы труда, из которых изготавливают продукт и которые образуют материальную (вещественную) основу продукта. К сырью относят продукты добывающей промышленности и сельского хозяйства, поступающие в переработку (например, руда, хлопок, молоко). Материалами считают продукты, прошедшие предварительно промышленную обработку (например, металл, пластики, ткани).

В свою очередь, по отношению к производимому продукту материалы подразделяются на основные и вспомогательные.

Основные материалы образуют физическую основу изготовляемой продукции и являются продуктом переработки обрабатывающей промышленности. В эту же группу включаются полуфабрикаты, т.е. продукция других организаций, входящая в технологический процесс обработки данной организации (например, металлы, полимеры, комплектующие изделия).

Вспомогательные материалы используют для воздействия на сырье и основные материалы, придания продукту определенных потребительских свойств или же для обслуживания и ухода за орудиями труда и облегчения процесса производства. Вспомогательные материалы, в отличие от основных материалов, не образуют основы вновь изготовленного продукта, и обладают свойствами: придают продукции особые качества (лак, краски), потребляются средствами труда (смазочные и обтирочные материалы), используются для содержания помещений в чистоте (чистящие порошки), расходуются на канцелярские цели (бумага, карандаши, скобы, папки-скоросшиватели).

Деление материалов на основные и вспомогательные зависит не от их физических или химических свойств, а от той роли, которую они играют в образовании вновь изготавливаемого продукта. При этом одни и те же материалы в одном производственном процесс могут выступать в роли основных материалов, а в другом - в роли вспомогательных.

2. Покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия, конструкции, детали. Данные запасы приобретаются организацией для выпускаемой продукции и требуют дальнейшей обработки или сборки. При этом изделия, приобретаемые для комплектации изготовляемой продукции, не включаемые в себестоимость продукции организации, учитываются не как материалы, а как товары. По своей функциональной роли в процессе производства они являются основными материалами (различные начинки в кондитерском производстве, солод в пивоварении, пряжа в текстильном производстве, моторы в машиностроении). Необходимость выделения их в отдельную учетную группу обуславливается увеличением их удельного веса в крупных организациях в связи с развитием специализации и кооперирования производства.

Организации могут иметь и полуфабрикаты собственного производства, которые учитываются либо на специальном счете 21 «Полуфабрикаты собственного производства», либо в составе незавершенного производства.

Из группы вспомогательных материалов отдельно выделяют в связи с особенностью их использования топливо, тару и тарные материалы (тара), запасные части.

• 3. Топливо - это материалы, предназначенные для выработки энергии, отопления зданий, эксплуатации транспортных средств, а также для технических нужд организации. Топливо подразделяется на технологическое, используемое для изготовления продукции (для технологических целей), двигательное (энергетическое, горючее), используемое, например, для выработки пара в паросиловом хозяйстве и электроэнергии на призаводских подстанциях, и хозяйственное (для нужд отопления).
• 4. Тара - это вид запасов, предназначенных для упаковки, транспортировки и хранения продукции, товаров и других материальных ценностей.

Тара классифицируется: по видам (деревянная, картонная (бумажная), металлическая, пластмассовая, стеклянная, из тканых и нетканых материалов (мешки тканевые, упаковочные ткани)); по способу использования (однократного использования (тара из бумаги, картона, полиэтилена) и многооборотная (деревянная (ящики, бочки)), металлическая и пластмассовая (бочки, фляги, бидоны, корзины и др.), картонная тара (ящики из гофрированного картона)); по функциональному использованию (внешняя упаковка и непосредственно упаковка).

Непосредственная упаковка неотделима от товара и самостоятельно может использоваться только после расходования товара (банки для краски и т.п.). Эта тара отпускается со склада вместе с товаром.

• 5. Запасные части - детали, изготовляемые или приобретаемые организацией для производства ремонтов, замены изношенных частей оборудования, деталей машин, транспортных средств и т.п.
• 6. Прочие материалы - это отходы производства и утилизации неисправимого брака, материальные ценности в виде вторичного сырья, полученные от выбытия основных средств и т.п.
• 7. Материалы, переданные в переработку на сторону, - часть материально-производственных запасов организации, стоимость которых в последующем включается в себестоимость произведенных из них изделий.
• 8. Строительные материалы - материалы, которые используются для строительных и монтажных работ предприятиями-застройщиками.
• 9. Инвентарь и хозяйственные принадлежности - средства труда, которые включаются в состав средств в обороте (инвентарь, инструменты, хозяйственные принадлежности и т.п.).
• 10. Специальная оснастка и специальная одежда на складе - это средства труда, которые включаются в состав средств в обороте и предназначенные для использования в специфических процессах деятельности (специальный инструмент, специальные приспособления, специальное оборудование и специальная одежда), находящиеся на складах организации или в иных местах хранения.
• 11. Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации - это специальный инструмент, специальные приспособления, специальное оборудование и специальная одежда, находящиеся в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации, т.е. в эксплуатации.

Эта классификация используется для организации бухгалтерского учета материальные ресурсов. В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета для каждой из указанных групп на счете 10 «Материалы» предназначен отдельный субсчет. При этом выделение специальной оснастки и специальной одежды на складе и в эксплуатации отдельно объясняется спецификой погашения стоимости таких активов. Кроме того, организациями могут учитываться не принадлежащие им материалы, учет которых ведется на забалансовых счетах 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» и 003 «Материалы, принятые в переработку».

Приведенные группировки еще недостаточны для всестороннего контроля над состоянием и движением материалов. Их учет и контроль должны вестись не только по группам, подгруппам, но и по каждому наименованию, виду, размеру, сорту и т.д. Поэтому рассмотренная классификация производственных запасов в целях оперативного руководства работой организации дополняется классификацией материалов по техническим свойствам (детализируется в номенклатуре-ценнике).

Такая классификация объединяет материальные ценности в группы в зависимости от технических свойств и признаков. Например, черные металлы, цветные металлы и т.д. В свою очередь, внутри указанных групп материалы подразделяются по видам, сортам и типоразмерам. Например, сталь листовая, сталь круглая и т.д. Затем в каждой подгруппе приводится перечень наименований материалов с их технической характеристикой.

Классификация материалов по техническим свойствам применяется для построения номенклатуры-ценника - систематизированного перечня материалов, используемых в организации. Номенклатура-ценник используется в качестве номенклатурного справочника, в котором каждому виду материалов присваивается номенклатурный номер, однозначно идентифицирующий конкретный вид материала. Номенклатурный номер, как правило, является семизначным: первые две цифры - номер счета, следующие две цифры - субсчет, оставшиеся три цифры - по усмотрению организации для технической характеристики объекта учета. Возможна и другая кодировка объекта учета. Например, группа материала, подгруппа, вид материала, характеристика.

Аналитический учет материальных ценностей строится в точном соответствии с номенклатурным справочником, а закрепленный номенклатурный номер в обязательном порядке проставляется на всех документах, связанных с оформлением поступления и отпуска материалов.

Единица бухгалтерского учета материально-производственных запасов выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих запасах, а также надлежащий контроль над их наличием и движением. В зависимости от характера материально-производственных запасов, порядка их приобретения и использования единицей материально-производственных запасов может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.п.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов » (ПБУ 5/01 от 09.06.01 г.) к учету в качестве материально-производственных запасов (МПЗ) принимаются активы:

• используемые в качестве сырья, материалов при производстве продукции, предназначенной для продажи, выполнении работ, оказании услуг ;
• используемые для управленческих нужд организации;
• предназначенные для продажи.

В состав МПЗ входят следующие группы оборотных активов:

• материалы - часть МПЗ, являющихся предметами труда , обеспечивают вместе со средствами труда и рабочей силой производственный процесс организации, в которой они используются однократно. Они целиком потребляются в производственном цикле и полностью переносят свою стоимость на стоимость производимой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг);
• инвентарь и хозяйственные принадлежности - часть МПЗ, используемых в качестве средств труда в течение не более 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он не превышает 12 месяцев;
• готовая продукция - часть МПЗ, предназначенных для продажи и являющихся конечным результатом производственного процесса;
• товары - часть МПЗ, приобретенных у юридических лиц с целью их продажи или перепродажи без дополнительной обработки.

• правильное и своевременное документальное оформление всех операций по движению материальных ценностей;
• контроль за поступлением и заготовлением материальных ценностей;
• контроль за сохранностью материальных ценностей в местах их хранения и на всех стадиях обработки;
• систематический контроль за выявлением излишних и неиспользуемых материалов, их продажей;
• своевременное осуществление расчетов с поставщиками производственных запасов.

Оценка производственных запасов

Для правильной организации учета материально-производственных запасов в организациях разрабатывается номенклатура-ценник. Номенклатура - систематизированный перечень наименований материалов, запасных частей, топлива и других, используемых в данной организации. Каждому наименованию материалов присваивают числовое обозначение - номенклатурный номер.

В номенклатуре-ценнике указывается учетная цена и единица измерения материалов.

Согласно ПБУ 5/01 материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, включающей в себя суммы фактических затрат , связанных с их приобретением и доставкой.

К фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов (МПЗ) относятся:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
• суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением МПЗ;
• таможенные пошлины ;
• невозмещаемые налоги , уплачиваемые в связи с приобретением МПЗ;
• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены МПЗ;
• затраты по заготовке и доставке МПЗ до места их использования, включая расходы по страхованию ;
• затраты по содержанию заготовительно-складского подразделения организации, затраты за услуги транспорта по доставке МПЗ до места их использования, если они не включены в цену МПЗ, установленную договором;
• затраты по доведению МПЗ до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях;
• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением МПЗ.

Фактическая себестоимость МПЗ при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов.

Фактическая себестоимость МПЗ, внесенных учредителями в счет вклада в уставный (складочный) капитал , определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Фактическую себестоимость материалов можно рассчитать только по окончании месяца, когда бухгалтерия будет иметь слагаемые этой себестоимости (платежные документы поставщиков материалов, за перевозку погрузочно-разгрузочные работы и прочие расходы).

Движение материалов происходит в организации ежедневно, и документы на приход и расход должны оформляться своевременно. Большинство организаций ведут текущий учет по твердым учетным ценам. Ими могут быть средние покупные цены.

В случае использования в текущем учете покупных (договорных) цен по окончании месяца рассчитывают суммы и процент транспортно-заготовительных расходов для доведения их до фактической себестоимости.

Существуют следующие методы учета производственных запасов:

• количественно-суммовой;
• с помощью отчетов материально ответственных лиц;
• оперативно-бухгалтерский (сальдовый). Наиболее прогрессивным и рациональным методом учета материалов является оперативно-бухгалтерский. Он предполагает ведение на складах только количественно-сортового учета движения материалов и осуществляется в карточках учета материалов (ф. М-17). Карточки открывает бухгалтерия на каждый номенклатурный номер материала и под расписку передает их заведующему складом.

По мере поступления на склад материалов кладовщик выписывает приходный ордер и регистрирует его в карточке учета материалов в графе «Приход».

На основании расходных документов (лимитно-заборных карт, требований) в карточке регистрируется расход материала.

В карточке после каждой записи выводится остаток.

Кладовщик в установленные графиком сроки сдает в бухгалтерию первичные документы и составляет реестры сдачи документов на приход и расход материалов (ф. М-13) с указанием количества документов, их номеров и групп материалов, к которым они относятся.

По состоянию на первое число каждого месяца материально ответственное лицо переносит количественные остатки из карточек в ведомость учета остатков материалов (ф. М -14).

Эта ведомость открывается бухгалтерией на год по каждому складу Хранится она в бухгалтерии и выдается кладовщику за день до окончания месяца.

Работник бухгалтерии проверяет правильность произведенных кладовщиком записей в карточках учета материалов и подтверждает их своей подписью на карточках.

Основные принципы оперативно-бухгалтерского метода учета следующие:

• оперативность и бухгалтерская достоверность количественного учета на складе при помощи карточек учета материалов, которые ведутся материально ответственными лицами;
• систематический контроль работниками бухгалтерии непосредственно на складе за правильным и своевременным документированием операций по движению материалов и ведением складского учета материалов; предоставление бухгалтерам права проверки соответствия фактических остатков материалов данным текущего складского учета;
• осуществление бухгалтерией учета движения материалов только в денежном выражении по учетным ценам и по фактической себестоимости в разрезе групп материалов и мест их хранения, а при наличии вычислительной установки - также в разрезе номенклатурных номеров;
• систематическое подтверждение (взаимосверка) данных складского и бухгалтерского учета путем сопоставления остатков материалов по данным складского (количественного) учета, оцененных по принятым учетным ценам, с остатками материалов по данным бухгалтерского учета.

Синтетический учет материалов

Поступление материалов в организацию может происходить по различным причинам и отражается в бухгалтерском учете следующими проводками:

• приобретены у поставщиков: Д-т 10 К-т 60 - на покупную стоимость, Д-т 19 К-т 60 - на сумму НДС ;
• от учредителей в счет вклада в уставный капитал : Д-т 10 К-т 75/1 - по согласованной стоимости;
• безвозмездно от других организаций: Д-т 10 К-т 98/2, субсчет «Безвозмездное поступление» - по текущей рыночной стоимости на дату принятия к учету

При использовании безвозмездно полученных МПЗ на производственные нужды (Д-т 20, 23, 25, 26 К-т 10) одновременно в состав прочих доходов включают стоимость израсходованных материалов и в учете отражают проводкой: Д-т 98/2 К-т 91;

• отходы от брака: Д-т 10 К-т 28;
• отходы от ликвидации основных средств (по текущей рыночной стоимости): Д-т 10 К-т 91.

Отпуск материалов со склада производится на различные цели и отражается следующими проводками:

• на изготовление продукции: Д-т 20, 23 К-т 10;
• на строительство объектов основных средств: Д-т 08 К-т 10;
• на ремонт основных средств : Д-т 25, 26 К-т 10;
• продажа на сторону

Учет продажи материалов ведут на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Счет активно-пассивный, сальдо не имеет, по экономическому содержанию операционно-результативный.

По дебету счета 91 отражается:

• фактическая себестоимость реализованных материалов: Д-т 91 К-т 10;
• сумма НДС, начисленная на реализованные материалы: Д-т 91 К-т 68;
• расходы по продаже материалов: Д-т 91 К-т 70, 69, 76. По кредиту отражается:
• выручка от продажи по отпускным ценам, включая НДС: Д-т 62 К-т 91.

Сопоставлением оборотов на счете 91 определяют финансовый результат от продажи.

Если оборот дебетовый больше оборота кредитового (сальдо дебетовое) - получаем убыток. Его списывают на счет 99 «Прибыли и убытки» проводкой: Д-т 99 К-т 91.

Если оборот дебетовый меньше оборота кредитового (сальдо кредитовое) - списывают проводкой: Д-т 91 К-т 99.

Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрено к счету 10 «Материалы» И субсчетов.

Организации, занятые производством сельскохозяйственной продукции, могут открывать к счету 10 отдельные субсчета для учета семян, кормов, ядохимикатов, минеральных удобрений.

При оприходовании поступивших на склад специальной оснастки и специальной одежды в бухгалтерском учете делают записи: Д-т 10/10 К-т 60 - на покупную стоимость, Д-т 19 К-т 60 - на сумму «входного» НДС.

Передачу указанных материальных ценностей в эксплуатацию оформляют проводкой: Д-т 10/11 К-т 10/10.

Фактическую себестоимость израсходованных материалов записывают в журналах-ордерах 10, 10/1 в корреспонденции: Д-т 20, 23, 25, 26, 08, 91 К-т 10.

Методы учета заготовления материалов

В соответствии с ПБУ 5/01 материалы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Формирование фактической себестоимости материалов может осуществляться следующими способами:

• фактическая себестоимость формируется непосредственно на счете 10 «Материалы»;
• с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материалов» и 16 «Отклонение в стоимости материалов».

Если организация ведет учет заготовления материалов на счете 10 «Материалы», тогда все данные о фактических расходах, понесенных при заготовлении, собирают по дебету счета 10 «Материалы».

Этот способ формирования фактической себестоимости материалов целесообразно использовать лишь в организациях, у которых:

• небольшое количество поставок материалов за период;
• небольшая номенклатура используемых материалов;
• все данные для формирования себестоимости материалов, как правило, поступают в бухгалтерию одновременно.

Если учет заготовления материалов в организации ведут вторым способом, все затраты, связанные с приобретением материалов, на основании поступивших в организацию расчетных документов поставщиков записывают по дебету счета 15 и кредиту счетов 60 «Расчеты с поставщиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами » и др.: Д-т 15 К-т 60, 76, 71.

Оприходование материалов, фактически поступивших на склад, отражается записью:

Д-т 10 К-т 15 - по учетным ценам.

Разница между фактической себестоимостью приобретения и стоимостью поступивших материалов по учетным ценам списывается со счета 15 на счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»:

Д-т 16(15) К-т 15(16) - отражено отклонение учетной цены от фактической себестоимости материалов.

При использовании второго метода учета заготовления организации текуший учет движения материалов ведут по учетным ценам.

Использовать счет 15 для учета заготовительных операций или вести его сразу на счете 10 «Материалы» - решает сама организация при выборе учетной политики на предстоящий год.

Типовые операции по учету заготовления материалов на счете 10 «Материалы»

№ п/п	Содержание операций	Дебет	Кредит
1	Отражена покупная стоимость материалов на основании накладной и счета-фактуры поставщика	10	60
2	Учтен НДС по оприходованным материалам (транспортным расходам, вознаграждению посреднической организации)	19	60 (76)
3	Отражены транспортные расходы по приобретению материалов (на основании счета-фактуры транспортной организации)	10	76
4	Отражены расходы по оплате услуг посреднической организации (на основании счета-фактуры посредника)	10	76

Учет транспортно-заготовительных расходов

Транспортно-заготовительные расходы (ТЗР) входят в фактическую себестоимость материалов. К ним относят расходы на приобретение материалов, кроме их покупной стоимости.

Ежемесячно бухгалтерия определяет сумму транспортно-заготовительных расходов, представляющую собой разницу между фактической себестоимостью материалов и стоимостью их по учетной цене.

Суммы транспортно-заготовительных расходов распределяются между израсходованными и оставшимися на складе материалами пропорционально стоимости материалов по учетным ценам. С этой целью определяют процент транспортно-заготовительных расходов, а затем умножают его на стоимость израсходованных материалов и оставшихся на складе.

Процент транспортно-заготовительных расходов определяют по формуле:

(Сумма ТЗР на начало месяца + Сумма ТЗР по поступившим материалам за месяц) / (стоимость материалов на начало месяца по учетной цене + стоимость поступивших в течение месяца материалов по учетной цене) x 100%.

Транспортно-заготовительные работы учитывают на том же счете, что и материалы (счет 10), на отдельном субсчете.

Суммы транспортно-заготовительных расходов на выбывшие, израсходованные ценности списываются на те же счета, что и израсходованные ценности, по учетным ценам в корреспонденции:

Д-т 20, 25, 26, 28 К-т 10 ТЗР

Если организация использует для учета операций по заготовлению материалов счет 15, то сумма отклонения фактической себестоимости от учетной цены учитывается на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Расчет процента отклонений фактической себестоимости от учетной цены материалов производится в том же порядке, что и транспортно-заготовительных расходов.

Суммы отклонений, накопленные на счете 16, списываются в установленном порядке в дебет производственных счетов: Д-т 20, 25, 26, 28 К-т 16,

Д-т 20, 25, 26, 28 К-т 16 - в случае превышения учетной цены над фактической себестоимостью сторнировочной записью.

Учет материалов в бухгалтерии

Существует несколько способов аналитического учета материалов в бухгалтерии: сортовой, способ учета по номенклатурным номерам и оперативно-бухгалтерский (сальдовый) способ.

Сортовой способ. На каждый вид и сорт материалов бухгалтерия открывает карточки количественно-суммового учета, в которых на основании первичных документов фиксируются операции поступления и расхода материалов по количеству и сумме. Аналитический учет в бухгалтерии дублирует складской учет на карточках учета материалов. По окончании месяца и на дату инвентаризации в карточках подсчитывают итоги по приходу и расходу за месяц и определяют остатки материалов. По этим данным составляют оборотные ведомости аналитического учета, открываемые по материально ответственным лицам. Итоговые данные по всем оборотным ведомостям аналитического учета должны совпадать с оборотами и остатками на соответствующих синтетических счетах.

Способ учета по номенклатурным номерам. Первичные документы по приходу и расходу материалов поступают в бухгалтерию, здесь их группируют по номенклатурным номерам, а в конце месяца подсчитывают итоговые данные о поступлении и расходе каждого вида материала и записывают в оборотные ведомости в натуральном и денежном выражении по каждому складу в разрезе соответствующих синтетических счетов и субсчетов.

Более прогрессивным является оперативно-бухгалтерский (сальдовый) метод учета материалов. При этом методе не реже одного раза в неделю работник бухгалтерии проверяет правильность произведенных кладовщиком записей в карточках учета материалов и подтверждает их своей подписью на самих карточках.

В конце месяца заведующий складом переносит количественные данные об остатках на первое число по каждому номенклатурному номеру материалов из карточек учета материалов в ведомости учета остатков материалов (сальдовые ведомости).

В бухгалтерии остатки материалов таксируют по твердым учетным ценам и выводят их итоги по отдельным учетным группам материалов и в целом по складу.

При сальдовом методе учета поступившие в бухгалтерию первичные документы по движению материалов после их проверки и таксировки раскладывают в контрольной картотеке отдельно по приходу и расходу в разрезе складов и номенклатурных групп материалов. Поданным картотеки документов составляются групповые оборотные ведомости в суммовом выражении по каждому складу.

Данные этих ведомостей сверяются со стоимостными данными ведомости остатков и с итогами записей в регистрах синтетического учета.

При использовании компьютеров все необходимые регистры при сальдовом методе учета материалов (групповые оборотные ведомости, ведомости остатков, сальдово-сличительные) составляются на машинах.

Основным регистром аналитического учета движения материалов в бухгалтерии является ведомость № 10 «Движение материальных ценностей (в денежном выражении)». Ведомость состоит из трех разделов:

1. «Движение на общезаводских складах (по учетным ценам)»;
2. «Поступило на общезаводские склады и остаток по предприятию на начало месяца (по синтетическим счетам и учетным группам) - по учетным ценам и фактической себестоимости»;
3. «Расход и остаток на конец месяца (по учетным ценам и фактической себестоимости в разрезе учетных групп материалов)».

Ведомость № 10 позволяет осуществлять:

• контроль сохранности материалов по местам их хранения;
• учет поступления и остатков материалов в разрезе синтетических счетов и групп материалов (по учетным ценам и фактической себестоимости);
• учет фактической себестоимости окончательного расхода материалов.

Ведомость № 10 заполняется на основании реестров сдачи документов, ведомостей по движению материалов, производственных отчетов цехов, требований-накладных.

Учет поступления материалов и расчетов с поставщиками

Производственные запасы материалов пополняются за счет их поставок организациями-поставщиками или прочими организациями на основе договоров.

Поставщики одновременно с отгрузкой выписывают покупателю расчетные документы (платежное требование, счет-фактуру), товарно-транспортную накладную, квитанцию к железнодорожной накладной и др. Расчетные и другие документы поступают в отдел маркетинга покупателя. Там проверяют правильность их заполнения, соответствие их договорам, регистрируют в журнале учета поступающих грузов (ф. № М-1), акцептуют их, т. е. дают согласие на оплату.

После регистрации платежные документы получают внутренний номер и передаются в бухгалтерию для оплаты, а квитанции и товарно-транспортные накладные передаются экспедитору для получения и доставки материалов.

С этого момента у бухгалтерии организации возникают расчеты с поставщиками. По мере поступления груза на склад выписывается приходный ордер, затем при реестре сдается в бухгалтерию, где таксируется и прикладывается к платежному документу. По мере оплаты банком этого документа бухгалтерия получает выписку с расчетного счета о списании денежных средств в пользу поставщика.

При обнаружении признаков, вызывающих сомнение в сохранности груза, экспедитор при приемке груза в транспортной организации может потребовать проверку груза. В случае обнаружения недостачи мест, повреждения тары составляют коммерческий акт, который служит основанием для предъявления претензии к транспортной организации или поставщику

Учет расчетов с поставщиками товарно-материальных ценностей ведут на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками ». Счет пассивный, сальдовый, расчетный.

Сальдо кредитовое на счете 60 свидетельствует о суммах задолженности предприятия поставщикам и подрядчикам по неоплаченным счетам и неотфактурованным поставкам:

• оборот по кредиту - суммы акцептованных счетов поставщиков за отчетный месяц;
• оборот по дебету - суммы оплаченных счетов поставщиков.

Учет расчетов с поставщиками товарно-материальных ценностей ведут в журнале-ордере № 6. Это комбинированный регистр аналитического и синтетического учета. Аналитический учет в нем организуется в разрезе каждого платежного документа, приходного ордера, акта приемки. Открывается журнал-ордер № 6 суммами незаконченных расчетов с поставщиками на начало месяца. Заполняется он на основании акцептованных платежных требований, счетов-фактур, приходных ордеров, актов о приеме материалов, выписок банка.

Журнал-ордер № 6 ведут линейно-позиционным способом, что дает возможность судить о состоянии расчетов с поставщиками по каждому документу.

Суммы по учетным ценам записываются независимо от вида поступивших ценностей - обшей суммой, а по платежным требованиям - в разрезе видов материалов (основные, вспомогательные, топливо и т. п.). Сумма претензий записывается на основании актов о приемке материалов. По выпискам банка производится отметка об оплате каждого платежного документа.

Суммы недостач, выявленных при приемке материальных ценностей, относятся в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 2 «Расчеты по претензиям» и отражается в журнале-ордере № 6 в корреспонденции: Д-т 76/2 К-т 60.

Организации пользуются также услугами поставщиков воды, газа, подрядчиков ремонтных работ и др. По этим расчетам за услуги ведется отдельный журнал-ордер № 6.

По окончании месяца показатели обоих журналов-ордеров суммируют для получения оборотов по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и переноса их в Главную книгу.

Порядок учета неотфактурованных поставок

Неотфактурованными считаются поставки, по которым материальные ценности поступили в организацию без платежного документа. На складе приходуют их, выписывая акт о приемке материалов, который при реестре поступает в бухгалтерию. Здесь материалы по акту расцениваются по учетным ценам, записываются в журнал-ордер № 6 как ценности, поступившие на склад, в этой же сумме относятся на группу материалов и в акцепт. Неотфактурованные поставки регистрируются в журнале-ордере № 6 в конце месяца (в графе Б «Номер счета» ставится буква Н), когда возможность получения платежного документа в данном месяце отпала. Оплате в отчетном месяце они не подлежат, так как основанием для оплаты банком являются платежные документы (которые отсутствуют). По мере поступления платежных документов на эту поставку в следующем месяце, они акцептуются организацией, оплачиваются банком и регистрируются бухгалтерией в журнале-ордере № 6 в свободной строке по группе материалов и в графе «акцепт» в сумме платежного требования, а по строке сальдо (незаконченных расчетов) ранее записанная сумма по учетным ценам сторнируется тоже по группе и в графе «акцепт». Расчеты с поставщиком, таким образом, по этой поставке будут закончены. Пример.

В марте была неотфактурованная поставка в сумме 12 000 руб.

В апреле был предъявлен счет на оплату в сумме 14 160 руб. (включая НДС).

В марте будет сделана запись: Д-т 10 К-т 60 - 12 000 руб.

В апреле: Д-т 10 К-т 60 - 12 000 руб.
Д-т 10 К-т 60 - 12 000 руб.
Д-т 19 К-т 60 - 2160 руб.

Порядок учета материалов в пути

Материалами в пути называются такие поставки, по которым организация акцептовала платежные документы, а материалы на склад по ним еще не поступили. К учету принимаются акцептованные платежные документы независимо от того, оплачены они банком или не оплачены.

В журнале-ордере № 6 платежные документы регистрируются в течение месяца в графе «За неприбывший груз» и в графе «Акцепт». По окончании месяца организация обязана принять эти ценности на баланс, т. е. записать по принадлежности к группе материалов (условно оприходовать), но на начало следующего месяца расчеты по этим поставкам не будут закончены. При поступлении ценностей бухгалтерия получит приходные ордера со складов, оприходует их на склад и на группу (без акцепта, так как он уже был дан в момент поступления платежных требований, а может быть, эти счета уже и оплачены) по строке регистрации этого счета в не завершенных на начало месяца расчетах. При закрытии журнала-ордера № 6, по окончании месяца, эта поставка по группе материалов будет сторнирована как оприходованная дважды.

При расчетах с поставщиками за материальные ценности могут быть выявлены недостачи или излишки фактически поступившего количества по сравнению с документами поставщика, которые оформляются актом (ф. № М-7). Излишки приходуются по акту и расцениваются по учетным ценам или по договорным (отпускным ценам), затем учитываются в журнале-ордере № 6 отдельной строкой как неотфактурованная поставка - отдел маркетинга сообщает поставщику об излишках и просит выставить платежное требование. В случае выявления недостач бухгалтерия рассчитывает их фактическую себестоимость и предъявляет претензию к поставщику Сумма железнодорожного тарифа при этом распределяется пропорционально массе груза, а суммы наценок, скидок - пропорционально стоимости груза.

В марте материалов в пути было на 8000 руб. (без учета НДС). В апреле они поступили в количестве, превышающем указанную в счете сумму на 1500 руб. (без учета НДС). Записи в марте: Д-т 10 К-т 60 - 8000 руб.

В апреле сторнировочная запись: 1) Д-т 10 К-т 60 - 8000 руб. Приходуют фактическое поступление материалов проводками: 2) Д-т 10 К-т 60 - 9500 руб. Д-т 19 К-т 60 - 1710 руб.

Материально-производственные запасы (МПЗ) – в широком понимании это предметы труда, которые вещественно составляют основу изготовляемого продукта и включаются в себестоимость продукции, работ и услуг полностью после предварительной обработки в одном производственном цикле.

В отдельных отраслях промышленности, например в мясной, их удельный вес в себестоимости продукции достигает 95%. Однако есть материальные ценности (лаки, краски, растворители и др.), которые лишь изменяют свою форму в производственном процессе, придавая более совершенный вид изготовляемой продукции. Другие, напротив, способствуют более четкой постановке самого производственного процесса, но не входят в состав продукции, выполненных работ или оказанных услуг. К ним относятся пресс-формы, инструмент и др., образующие большую группу производственных запасов, – инвентарь и хозяйственные принадлежности. Наконец, различают такие материальные ценности (запасные части), которые непосредственно включаются в изделия, не подвергаясь никакой обработке.

Начиная с бухгалтерской отчетности за 2002 г. в состав МПЗ подлежат также включению для целей бухгалтерского учета активы, предназначенные для продажи, включая готовую продукцию и товары. Данный перечень дополняют активы в материальной форме, используемые для управленческих нужд организации (бумага, калькуляторы и другие устройства со сроком пользования до 12 месяцев после отчетной даты). Наконец, начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 г. в состав МПЗ включены средства специального назначения.

Такой подход к составу МПЗ требует разработки и применения дополнительных аналитических процедур, обеспечивающих четкую постановку учета этих запасов в процессе осуществления текущего контроля за их наличием, движением и сохранностью.

Разработанные соответствующие аналитические процедуры должны являться составной частью различных организационно-распорядительных документов компании (инструкции, внутренние правила и т.п.), обеспечивающих создание нормальных условий для надлежащей постановки учета и внутреннего контроля над использованием МПЗ.

В связи с тем что номенклатура учитываемых МПЗ в ряде организаций достигает нескольких тысяч наименований, их учет является достаточно сложным и трудоемким. Особую сложность представляют оперативный учет и контроль над использованием материалов в производстве. В их реализации важную роль играет классификация МПЗ, которая осуществляется по следующим признакам.

• 1. Экономическое содержание. Выделяются следующие группы, позволяющие определить место этих запасов в производственном процессе:
  • сырье и основные материалы;
  • вспомогательные материалы;
  • покупные полуфабрикаты;
  • комплектующие изделия;
  • возвратные отходы;
  • топливо;
  • тара и тарные материалы;
  • инвентарь и хозяйственные принадлежности;
  • средства специального назначения.

Наиболее значительная группа – сырье и основные материалы.

Сырье представляет собой изначальный продукт, не подвергавшийся первичной обработке. К нему относятся сельскохозяйственная продукция (молоко, семена подсолнечника, сахарная свекла и пр.) и продукция отраслей добывающей промышленности (руда, уголь, газ и др.).

Основные материалы – продукты обрабатывающей промышленности, получаемые в процессе обработки исходного сырья (металл, подсолнечное масло, сахар и т.п.).

Полуфабрикаты покупные или собственного производства (чугун, пряжа и пр.) – это тоже материалы, подвергшиеся определенной обработке, но не воплотившиеся еще в готовую продукцию. Их удельный вес в составе производственных запасов определяется уровнем специализации и кооперирования производства.

Вспомогательные материалы служат для придания определенных качеств новому продукту (краски в машиностроении, лаки в мебельной промышленности и пр.). Могут применяться в целях обеспечения нормальных условий процесса производства (отопления, освещения), содержания в порядке и обслуживания производственного оборудования (смазочные и обтирочные материалы) и т.п. В разных отраслях промышленности в зависимости от выполняемой роли и расхода одни и те же материалы рассматриваются как основные или как вспомогательные. Например, кожа в обувном производстве является основным материалом, а при производстве игрушек – вспомогательным. В то же время в отдельных отраслях химической промышленности такое деление материалов вообще носит условный характер.

Возвратные отходы, – материалы, оставшиеся после использования, у тратившие полностью или частично свои исходные потребительские качества (лоскуты тканей в швейной промышленности, обрезки металла в машиностроении и т.п.).

Топливо как вид производственных запасов используется для технологических целей в качестве двигательной энергии или на хозяйственные нужды. При этом не имеет никакого значения, в каком виде оно потребляется: твердом, жидком или газообразном.

Тара и тарные материалы к производственному процессу изготовления продукции не имеют никакого отношения, но, способствуя сохранности материалов при хранении и транспортировке, обеспечивают более высокие качественные характеристики сырья и материалов в процессе их использования, а также готовой продукции при ее продаже.

Запасные части предназначены для ремонта и замены износившихся узлов и деталей активной части основных средств – машин и оборудования.

Инвентарь , инструменты, хозяйственные принадлежности, как и запасные части, скорее рассматриваются не как предметы, а как средства труда. Это определяет особенности не только организации их учета в процессе заготовления и постановки на баланс, но и погашения первоначальной стоимости.

Средства специального назначения включают в себя большой перечень оборотных активов, относящихся к МПЗ. Их перечень состоит из специального инструмента, различного рода специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды. Причем если часть из них (не считая специальной одежды) в основном характерна для применения в организациях машиностроительного комплекса, то специальная одежда имеет общеотраслевой характер.

• 2. Физико-химический состав – твердые (уголь, металл), жидкие (краска, горючее), газообразные (газ), мягкие (ткань, кожа, резина).
• 3. Техническое содержание. В основу технической классификации производственных запасов положена их номенклатура – систематизированный перечень материальных ценностей, разрабатываемый предприятием, исходя из отраслевых особенностей и сложившейся практики их учета. В ней предусмотрены группы, в пределах которых указываются отдельные наименования материалов по маркам, сортам, размерам, под определенным кодом (шифром) и в соответствующей единице измерения.

Схематично рассмотренная классификация МПЗ представлена на рис. 5.1.

Код конкретного наименования материалов и есть его номенклатурный номер. Он присваивается при принятии данного материала к учету и состоит из семи или восьми цифр: первые две – синтетический счет, третья – субсчет, следующие одна или две – группа материалов. Остальные две или три цифры раскрывают дополнительные признаки, характеристики этого вида материалов. Например, номенклатурный номер 10101122 означает: 10 – синтетический счет "Материалы" субсчет 1 "Сырье и материалы", 01 – группа "черные металлы", 12 – "сталь круглая", 2 – диаметр 2 мм. Номенклатурные номера указываются во всех первичных документах по приходу и расходу материалов. Кодирование создает основу для автоматизации учета материалов.

Если в номенклатуре указывается цена за единицу, то такие классификаторы называются номенклатурой-ценником.

Значимость МПЗ в формировании текущих издержек по выпуску продукции, их высокая ликвидность и другие отличительные признаки (большая номенклатура, естественная убыль и пр.) предъявляют жесткие требования к содержанию учетной политики в процессе их использования, а в конечном итоге – и к бухгалтерской отчетности.

Рис. 5.1.

Как минимум учетная политика должна содержать следующую информацию:

• применяемые методы оценки;
• возможные последствия изменений применяемых методов;
• влияние отдельных ситуаций (в случае превышения фактической себестоимости приобретенных запасов над ценой возможной реализации или уменьшения продажных цен, морального устаревания и пр.) на финансовые результаты организации;
• стоимость переданных в залог материальных ценностей.

Оценка приобретенных МПЗ осуществляется методами

твердых учетных цен и фактической себестоимости.

Твердая учетная цепа может включать договорную цену поставщика, состоящую из отпускной цены с учетом определенного уровня рентабельности. Дальнейшие издержки по заготовлению зависят от вида франко (от тал. franco – свободный). С последующим существительным "франко" означает, на какой стадии заготовления МПЗ поставщик берет на себя определенную часть расходов по их транспортировке или погрузке. Следовательно, покупатель освобождается от их возмещения, поскольку они уже учтены в среднем размере в договорной цене поставки.

Различают несколько видов франко. Так, на условиях "франко-склад поставщика" расходы по погрузке, транспортировке и выгрузке материалов от поставщика до потребителя относятся за счет последнего. Это имеет место в тех случаях, когда он вывозит груз от поставщика своим транспортом или компенсирует расходы транспортной организации. В то же время, когда в договоре предусмотрено приобретение материалов па условиях "франко-станция (пристань, порт) отправления", расходы по доставке груза до пункта отправления несет поставщик и, следовательно, они в среднем размере учтены в цене договора. Все остальные расходы несет потребитель.

При такой организации текущего учета заготовления в качестве твердых учетных цен применяются средние покупные цены.

Применение покупных или учетных цен допустимо по неотфактурованным поставкам, т.е. поступлению производственных запасов от поставщика до предъявления им расчетного документа к оплате. Оприходование запасов по указанным ценам отражается в учете без выделения суммы НДС. Она будет учтена только тогда, когда покупатель получит расчетные документы. После этого делается сторнировочная запись на стоимость ранее поступивших материальных ценностей. Затем составляется новая запись, соответствующая суммам предъявленного к оплате счета, в том числе с указанием НДС. Эта процедура выполняется в конце месяца.

Не поступившие до конца месяца материалы, стоимость которых покупатель оплатил и, следовательно, право собственности на которые перешло к нему, рассматриваются в учете как материальные ценности, находящиеся в пути. Они принимаются к учету в целях отражения в балансе всей совокупности материальных ресурсов, на которые распространяется право собственности предприятия. В следующем отчетном месяце, если материалы поступят, они приходуются но фактическому количеству, т.е. в таком же порядке, как и в ситуации с неотфактурованными поставками.

Транспортно-заготовительные и другие расходы по приобретению учитываются потребителем на одном аналитическом счете одноименного названия. Таким образом, учет транспортно-заготовительных расходов в соответствии с учетной политикой организации может осуществляться непосредственно на счетах 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 10 "Материалы".

Примерная номенклатура транспортно-заготовительных расходов включает в себя следующие статьи:

• расходы по транспортировке (в сумме тарифов на перевозку материалов отдельными видами транспорта):
• нацепки снабженческих организаций (вознаграждения посредническим организациям, а также наценки и надбавки, устанавливаемые поставщиками к цене отпускаемых материалов):
• таможенные платежи (косвенные налоги на импортируемые МПЗ);
• плата за хранение материалов в форме оплаты расходов по содержанию специальных заготовительных контор, складов и агентств в местах их заготовления;
• командировочные расходы работников, связанные с заготовлением и приобретением материалов;
• расходы по таре, оплаченные организацией сверх стоимости приобретенных материалов от поставщиков;
• недостача и порча материалов в пути в пределах норм естественной убыли, доставленных транспортом организации-покупателя;
• содержание заготовительно-складского аппарата (расходы на оплату труда сотрудников данного аппарата, включая суммы страховых взносов);
• прочие расходы, включаемые в фактическую себестоимость заготавливаемых материалов.

Добавление транспортно-заготовительных расходов к стоимости материалов по твердым (договорным) ценам формирует фактическую себестоимость заготовленных материалов.

Если в качестве твердых учетных цен потребитель избрал как вариант учетной политики плановую себестоимость материалов, то поступление запасов в текущем учете отражается на каждом аналитическом счете по указанной выше себестоимости с отражением разницы ("+" – перерасход или "–" – экономия) между плановой и фактической себестоимостью на аналитическом счете "Отклонения фактической себестоимости от плановой".

Применение твердых учетных цен упрощает постановку текущего учета движения производственных запасов. Особенно это важно для средних и крупных предприятий с большой номенклатурой материалов и реальным отставанием во времени движения этих запасов от их документального оформления. Вместе с тем требования рыночной экономики, особенно в процессе ее становления, делают проблематичным применение твердых учетных цен.

В самом общем виде формирование фактической себестоимости приобретаемых запасов складывается:

• 1) из договорной, биржевой или свободной отпускной цены, указанной в счете-фактуре за вычетом предусмотренных скидок. Это фактурная стоимость поставщика с учетом различных наценок (надбавок), комиссионного вознаграждения, уплаченного посредническим фирмам, стоимость услуг товарных бирж, таможенных пошлин:
• 2) стоимости фрахта, включая расходы по страхованию, погрузке и разгрузке на "спадах, расходы на командировки работников по непосредственному заготовлению материалов, а также недостачи материалов в пути в пределах норм естественной убыли;
• 3) различных тарифов и налогов (кроме НДС и иных возмещаемых налогов).

Фактурная стоимость МПЗ является определяющей частью фактической себестоимости в процессе их покупки. В дальнейшем она увеличивается на сумму различных информационных и консультационных услуг, таможенных пошлин и сборов, комиссионного вознаграждения посредническим организациям, а также невозмещаемых налогов. В фактическую себестоимость включаются также затраты по заготовке и доставке материалов, содержанию заготовительно-складского аппарата организации, транспортные расходы (если они не включены в цену договора), затраты по оплате процентов за коммерческий кредит, предоставленный поставщиками, и другие расходы.

Материальные ценности, полученные безвозмездно от других организаций, принимаются к учету в фактической оценке, формирующей рыночную цену.

Запасы, приобретаемые в порядке товарообменной операции, на дату оприходования учитываются с учетом стоимости обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в балансе у этой организации.

Морально устаревшие МПЗ с 1 января 2002 г. должны отражаться в балансе за минусом резерва иод снижение их стоимости.

Материалы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, учитываются за балансом в оценке, предусмотренной в договоре.

В том случае, когда товарно-материальные ценности приобретены в иностранной валюте, оценка их производится в рублях путем пересчета данной валюты по курсу Банка России, действующему на дату принятия на баланс этих ценностей по договору

Потерн по тем МПЗ, по которым цена в течение отчетного года снизилась и оказалась меньше цены приобретения (заготовления) либо которые морально устарели или частично потеряли свои первоначальные физико-химические свойства, относятся на финансовые результаты предприятия.

Если организация применяет твердые учетные цены, то в процессе списания материалов на производственные и иные цели возникает необходимость доведения их до фактической себестоимости. Данная процедура реализуется составлением в конце месяца специального расчета суммы отклонений, относящейся к стоимости израсходованных материалов. Вначале исчисляют процент отклонений путем отнесения суммы транспортных расходов или суммы отклонений ("+" – перерасход, "-" – экономия) на начало отчетного периода с учетом поступления за этот период к договорной цене (плановой себестоимости за те же периоды). Исчисленный таким путем процент умножается на сумму израсходованных материалов по договорной цене или плановой себестоимости в отчетном периоде.

Инфляционные процессы не позволяют организации рассматривать метод оценки МПЗ по твердым учетным ценам как определяющий вариант учетной политики.

При отпуске МПЗ в производство и в других случаях их выбытия рекомендуются следующие методы их оценки:

• по себестоимости каждой единицы {specific identification method);
• по средней себестоимости (average cost), чаще по средневзвешенной (weighted average cost) ,
• по себестоимости первых по времени приобретения МПЗ – метод ФИФО (first in – first out).

В течение отчетного года по каждой группе (виду) МПЗ в качестве элемента учетной политики может применяться один из перечисленных выше методов оценки.

Применение способа по себестоимости каждой единицы имеет место по тем МПЗ, которые обладают строго определенными индивидуальными признаками (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.).

Характеристика других рекомендованных методов оценки производственных запасов в текущем учете приведена в табл. 5.1. Как видим, конечный остаток материалов, исчисленный в твердых учетных ценах, не отличается от их итога, полученного с применением метода средневзвешенной себестоимости. Такое совпадение не является чисто механическим. Скорее оно отражает общую тенденцию, присущую указанным методам, менее всего ориентированным на гибкость, характерную для других методов оценки.

Метод ФИФО (первое поступление – первый отпуск) при списании материалов ориентирован на цену первого приобретения. В общепринятом понимании применение его предпочтительно в ситуации, когда цепы к концу отчетного периода падают и для потребителя более целесообразным является включение в себестоимость продукции материалов по первой цепе, более высокой. Следовательно, изначальные более высокие издержки но их заготовлению перекладываются па потребителя, а в балансе запасы учитываются в оценке на дату его составления, чем подтверждается один из определяющих принципов рыночной экономики принцип реальности оценки отдельных видов имущества. Метод ФИФО применим на предприятиях любой организационно-правовой формы, так как в основе его лежит учет движения стоимостей МПЗ, а не физическое их движение в натуральных показателях по срокам поступления.

ПРИМЕР 5.1

В организации принят метод оценки по средневзвешенной себестоимости. В отчетном периоде поступили две партии материалов одного и того же наименования, но по разным ценам (табл. 5.2). В течение месяца одна партия полностью направлена в производство. Вторая партия поступила после отпуска в производство первой партии.

Таблица 5.1

Методы оценки производственных запасов

	Показатели	Оценка по твердым учетным ценам			Методы оценки по фактической себестоимости заготовления
					метод средневзвешенной себестоимости			метод ФИФО
		количество, кг	цена, руб	сумма, руб.	количество, кг	цена, руб.	сумма, руб.	количество, кг	цена, руб.	сумма, руб.
	Учетная цена материалов
	Остаток материалов на начато месяца
	Отклонения от учетных цен
	Поступило материалов в первой декаде
	Отклонения от учетных цен
						(140 + 210):25 = = 14
	Поступило материалов во второй декаде
	Отклонения от учетных цен
	Фактическая средневзвешенная себестоимость					(350 + 260):45 = = 13,55
	Поступило материалов в третьей декаде
	Отклонения от учетных цен
	Фактическая средневзвешенная себестоимость					(610 + 300):70 = = 13
	Расход за месяц, всего
	в том числе
	Отклонения от учетных цен
	Расход материалов с учетом отклонений (660 + 55)
	Остаток материалов на конец месяца
	Отклонения от учетных цен**
	Остаток материалов по фактической себестоимости

Примечания:

* 180 руб. × 8,33% = 15 руб.; 8,33% – x (руб.);

• 100% – 660 руб.;
• 660 руб. × 8,33% = 580 кг

** 180 руб. × 8.33% = 15 руб. или

• 20 + 30 + 20 – 55 = 15 руб.; 8,33% – х (руб.);
• 100% – 660 руб.

Таблица 5.2

Движение партий материалов в организации

Списание материалов по их себестоимости на 20 марта отразится в учете на сумму 5000 руб. В том случае, если расход оценить но средневзвешенной себестоимости из расчета за месяц, сумма расхода материалов, направленная в производство, составит 5250 руб. ((10 500: 100) × 50).

При использовании метода ФИФО сумма расхода будет такая же, как и при списании материалов по себестоимости, – 5000 руб. ((5000: 50) × 50).

В странах с развитой рыночной экономикой при списании материалов используется еще метод НИФО , согласно которому в издержки включается себестоимость не последней покупки, а следующей за датой последнего приобретения. Иными словами, при данном методе следующая партия на приход относится первой на себестоимость изготовляемой продукции. Так, если цепа за единицу конкретного материала на дату последней покупки составила 12 руб., а на дату его отпуска в производство она поднялась на рынке до 14 руб., то в себестоимость изготовляемой продукции материал будет включен по цене 14 руб. за единицу.

Каждый из рассмотренных методов оценки МПЗ имеет свои достоинства и недостатки. Выбор метода определяется сто влиянием на валюту баланса (исходя из принципа его реальности), отчет о финансовых результатах (в части формирования финансового результата), налоговые платежи (прежде всего на налог на прибыль) и решения, принимаемые администрацией (в части стратегии развития). В связи с этим при определении учетной политики наряду с выбором соответствующего метода оценки МПЗ не меньшее, если не большее значение приобретает учет последствий изменения отдельных методов оценки.

Для малых предприятий более предпочтителен метод оценки по средней (средневзвешенной) себестоимости, согласно которому каждая единица (вид, группа) МПЗ, списанная на производство или числящаяся в остатке, оценивается по стоимости, полученной, как уже отмечалось, путем деления суммы остатка и прихода на их количество. Тем самым признается, что простота расчета в условиях малого предприятия рассматривается как основное достоинство.

Использование компьютерных технологий при большой номенклатуре и поступлении МПЗ от разных поставщиков и по разным ценам позволяет значительно снизить трудоемкость исчисления их себестоимости при отпуске в производство.

В то же время следует учитывать, что при применении одного и того же метода оценки списания таких запасов может быть получен различный конечный результат, если исходной базой для расчета было структурное подразделение или предприятие в целом. Такой подход важно учитывать для целей финансового и управленческого учета. Необходимость в таком разделении существует на средних и крупных предприятиях, где запасы распределены по нескольким складам и их учет ведется в целом по предприятию. Для целей же финансового учета списание себестоимости целесообразно вести по каждому структурному подразделению, представленному как самостоятельное юридическое лицо и ведущему обособленный бухгалтерский учет.

Задачами учета МПЗ являются:

• полное и своевременное исчисление фактической себестоимости заготавливаемых материалов;
• контроль над их сохранностью;
• правильное документальное оформление операций по движению материальных ценностей,
• обеспечение администрации и структурных подразделений предприятия необходимой информацией в реальном режиме времени в целях определения момента выдачи заказов на приобретение наиболее выгодного размера закупаемой партии товарно-материальных ценностей;
• предварительный, текущий и последующий контроль над их приобретением и использованием в разрезе структурных подразделений, видов производимой продукции, выполняемых работ или оказываемых услуг, за соблюдением действующих норм и нормативов;
• выявление залежавшихся и неиспользуемых товарноматериальных ценностей;
• четкая организация складского и весоизмерительного хозяйства;
• надлежащий контроль за работой должностных лиц (экспедиторов, заведующих складами и др.), имеющих отношение к приобретению, приемке и отпуску материалов. С указанными лицами администрация должна заключить договора о полной материальной ответственности;
• изыскание различных путей вовлечения в хозяйственный оборот неходовых и залежавшихся товарно-материальных ценностей или их продажи. В соответствии с действующим законодательством эти ценности должны приниматься к учету по рыночным ценам.

В странах с развитой рыночной экономикой ни одна из указанных задач не является приоритетной. Для них основной целью учета таких запасов является наиболее точное исчисление прибыли. Тем самым признается, что учет производственных запасов должен быть подчинен достижению конечной цели деятельности предприятия.